庞凤喜 经济学博士，中南财经政法大学首批文澜特聘教授、二级教授、博士生导师。 杨家欢 中南财经政法大学财政税务学院博士研究生 消费税税制优化，是党的二十届三中全会部署的新一轮财税体制改革中的重要内容，也是近年来社会各界普遍关注的税制改革焦点话题。作为税制体系的重要组成部分，消费税是当今世界各国普遍征收的货物劳务类税，具有重要的财政经济地位。文章结合新一轮财税体制改革要求和我国实际，借鉴代表性国家消费税制设计的做法与经验，提出我国消费税制度优化的思路和建议，以期提升消费税在税收治理中的功效。 一、引言与文献综述 2024年7月中旬召开的党的二十届三中全会，对深化财税体制改革作出了一系列决策部署。其中，有关消费税的改革部署，既是社会各界普遍关注的税制改革焦点话题，也是本次全会部署的重点改革内容之一。作为未来五年内要完成的改革任务，会议部署的“推进消费税征收环节后移并稳步下划地方”，以及“十四五”规划纲要中提出的“调整优化消费税征收范围和税率”等内容，明确了消费税的主要改革方向，必将推进新一轮消费税改革步伐的大大加快。 消费税是仅以特定消费为课税对象进行选择性征收的货物劳务类税，尽管各国称谓不同，但均构成一国税制体系的重要组成部分并普遍征收。从我国来看，正式以消费税之名课征的消费税始自1994年，当年收入即达502亿元，占税收收入的比重为10%，是个人所得税收入的6.8倍。近30年来，我国消费税大多居于第三大税种的地位，2023年国内消费税1.61万亿元，占税收收入的比重为8.9%。为更好地发挥消费税的功效，我国先后通过《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》《中华人民共和国消费税法（征求意见稿）》《关于新时代加快完善社会主义市场经济体制的意见》《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》和《中共中央关于进一步全面深化改革推进中国式现代化的决定》等重要文件，对加快消费税改革持续作出系列决策部署，消费税改革已如箭在弦。 从既有研究成果看，学者们对这个重要课题展开了较为广泛的研究。其基本共识是，通过对特定商品和行为征收消费税，可以有效防止对生态环境、人类健康、社会秩序等产生不利影响，促进能源等重要资源节约利用，减少财富和消费的不平等，同时兼顾财政收入筹集的政策目的（hines，2007；chaloupka等，2019；khieu和nguyen，2020；oecd，2022）。但就消费税改革目标定位来看，学者们仍存在一些分歧。如，部分学者认为，消费税的课征要实现一定的调控目标，因而财政地位不宜抬得过高（韩霖和周咏雪，2015；冯俏彬，2017）；也有学者认为，尽管消费税的征税范围实行选择性征收，但其目标定位应是“调节”与“筹资”并重（许文，2020；庞凤喜和王绿荫，2020；王绿荫，2022）。就消费税制度优化来看，一些学者基于理论分析和实践现状，从扩大消费税征收范围、优化税率结构、后移征收环节等方面展开研究（李晶，2014；孙玉霞，2016；谷彦芳，2017；尹磊和王晓，2023）；一些学者则通过比较世界各国消费税征税模式、征收范围等展开研究（李林木和黄茜，2010；高阳，2015；马念谊等，2020；龚辉文，2023），这些研究成果为本文的研究奠定了良好的基础。在国家全面部署新一轮财税体制改革的背景下，本文从新一轮财税体制改革对消费税的目标定位出发，结合颇具代表性的美国、日本和韩国的消费税制加以比较分析，以期为我国消费税制改革步伐的加快提供有益的“他山之石”，并为更加清晰地优化消费税制提供参考。 二、新一轮财税体制改革面临的财政经济运行状态与消费税改革目标定位 在财政与经济的基本关系中，经济处于决定性地位，财政运行状态从根本上受到经济运行状态的深刻影响，并综合性地映射着经济发展的运行状态。总体来看，我国新一轮财税体制改革面临的经济运行状态呈以下三大特征。 一是中国式现代化建设已由侧重追求物质层面硬实力的“四化”转向不断增强软实力的国家治理能力现代化。现代化是人类社会的不懈追求，我党对现代化的认识也处在不断深化之中。早在改革开放之初，党和国家就已将“全面实现农业、工业、国防和科学技术的现代化”作为二十世纪的奋斗目标。但基于国内普遍存在的贫困状态，我国在相当长的时间偏重物质层面的现代化建设，后来转变为让一部分地区、一部分人先富起来、先富带后富、逐步达到共同富裕的发展策略，即实行优先发展部分地区的非均衡发展战略。当前，我国财富总量大幅增加，但贫富差距、环境污染、社会预期转弱等问题不断凸显，并成为制约经济社会发展的重要阻碍，表明单纯从物质层面追求硬实力的“四化”存在不足。为此，更加强调软实力的“国家治理能力现代化”已成为我国深化改革的新目标。实现该目标，除国家制度建设、治理能力、社会文明程度等获得显著提高外，还应充分彰显共同富裕这一中国式现代化重要特征，使人民生活获得显著改善，从而为我国现代化建设提供强大的动力基础。 二是经济发展路径已由经济高速增长转变为经济社会高质量发展。多年来，由于过于追求物质层面的财富增加，我国事实上采取“唯gdp论英雄”的激励机制，其结果是，在财富大幅增加的同时，带来了资源消耗过快、生态环境受损等诸多负效应，而地区间无序竞争又阻碍了全国统一大市场建设。为此，党的十九大报告明确指出，“我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段”，“十四五”规划纲要也明确指出，“我国已转向高质量发展阶段”。当前，以创新、协调、绿色、开放、共享为发展理念，追求经济增长的稳健性、可持续性以及区域之间、城乡之间发展的均衡性，满足人民日益增长的美好生活需要，已成为我国经济发展的基本路径。党的二十届三中全会也明确提出“高质量发展是建设社会主义现代化国家的首要任务”“必须以新发展理念引领改革”“健全推动经济高质量发展体制机制”。 三是经济发展格局已由过度依赖国际市场转变为国内国际双循环。改革开放早期，缘于国内居民收入低下、国内市场尚不成熟，而对外开放受益于“三来一补”等政策和“入世”等机遇而异军突起，我国经济发展呈现明显的“出口导向型”特征。2008年以来，受诸多因素影响出现外需震荡与需求下行，而从国内来看，随着我国居民生活水平不断提高，国内居民消费能力已逐渐显现，其集中体现是：近10年来，我国最终消费支出占gdp的比重持续保持在50%以上，除个别受疫情影响严重年份外，最终消费支出对经济增长的贡献率均在50%以上，表明消费已成为我国经济发展的重要拉动力；党的十九届五中全会明确提出“要加快构建以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进的新发展格局”，表明我国经济发展模式已由过度依赖国际市场转变为国内国际双循环。 经济是财政之源，财政是经济的综合反映。受制于经济运行状态的变化，当前新一轮财税体制改革面临的财政运行状态呈现出如下的基本特征： 一是支出需求持续超过收入增长，财政收支矛盾日益凸显。财政支出是政府为履行其自身职能所付出的成本，宏观税负水平则是纳税人以税收方式为政府公共支出“埋单”而承受负担的反映。近年来，我国财政支出规模快速扩大，例如，全国一般公共预算支出已从2014年的15.18万亿元快速增长到2023年的27.46万亿元，年均增长6.81%。与此同时，伴随着“减税降费”等政策的实施，我国宏观税负无论采用何种口径衡量，均已呈现不断降低的趋势，其中，全口径宏观税负已从2014年的35.5%降至2023年的29.06%，而同期政府财政赤字、债务规模持续扩大，其中，财政赤字已从2014年的1.35万亿元增至2023年的4.88万亿元，政府负债率则从39.26%增至56.1%，财政收支矛盾不断凸显。 二是土地财政难以为继，地方财政举步维艰。自1994年起，我国实施分税制财政体制，但完备的地方税体系一直未能有效建立，因此我国地方政府运行极为倚重由房地产支撑的“土地财政”。但随着城镇化进程放缓、人口老龄化加速、少子化现象加剧，房地产市场低迷，土地财政收入已快速削减。统计显示，2023年国有土地使用权出让收入仅为5.8万亿，较之2021年高峰时期的8.7万亿直接减少近3万亿元。而土地财政的弱化进一步加剧了地方财政脆弱性，以2023年为例，地方财政收支缺口高达11.91万亿元，占当年地方财政收入的比重高达101.64%，可见地方财政已举步维艰。 三是企业纳税人税收贡献能力下降，自然人纳税人税收贡献始终未能有效提升。我国现行税制体系仍然是货物劳务税占主体地位，尽管其比重已从1994年的55.43%降至2023年的47.18%，30年间降低了8.25%，但并未撼动其主导性地位。而其下降的主要原因，一是多年来经济持续低迷；二是持续16年以企业纳税人为主要对象、以货物劳务税为主要减税税种持续实施大规模减税降费。理论上讲，在其他因素不变的情况下，企业纳税人税收贡献能力下降，亟须以自然人税收贡献的提升予以弥补，但现实的情况是，多年来，我国以自然人为纳税人的个人所得税收入占税收总收入的比重长期徘徊在6%～9%之间，而财产税几乎为空白，自然人税收贡献长期偏低。 四是经济社会发展不平衡，基本公共服务水平地区间差距依然突出。到2035年基本实现基本公共服务均等化，这是我国的既定目标。但从2022年基本公共服务各项指标的比较来看，我国东部、中部、西部和东北部地区仍然存在较为明显的区域差异。从相关支出占地方一般公共预算支出比重来看，卫生健康支出东部、中部、西部和东北地区，分别为10.47%、9.51%、9.3%和8.3%，其中，东部地区较东北部地区高出2.17个百分点；教育支出东部、东北、中部、西部地区分别为17.88%、11.71%、16.5%和15.46%，其中，东部地区较东北地区高出6.17个百分点；社会保障和就业支出则东北地区最高，为25.77%，东部、中部、西部地区分别为14.22%、16.5%和15.83%，东北地区较之东部地区高出11.55个百分点。为此，党的二十届三中全会明确要求“聚焦提高人民生活品质”“增强基本公共服务均衡性和可及性”。 在当前严峻而复杂的财政经济运行状态下，启动新一轮财税体制改革中的税制改革，需要在健全税制、优化税制结构、完善税制体系、开拓税源等方面下功夫。而推进消费税改革，首先就需要对消费税改革目标进行明确定位。综合来看，我们认为，在新一轮财税体制改革中，消费税目标定位依重要性原则，应包括三个方面。 目标之一：夯实消费税调节功能。调节消费是消费税最为基本的职能，政府通过对特定消费品和消费行为的选择性课税，可以纠正和解决诸如非理性消费、环境污染、收入差距过大等所带来的一系列经济社会问题。缺乏对消费的有效调节，消费税的一切功效都是纸上谈兵，故在新一轮财税体制改革中，消费税改革目标首先应定位于“调节”目标。 目标之二：挖掘消费税增收潜力。消费税在筹集财政收入方面具有重要作用。统计显示，2024年1-5月份，在国内增值税、企业所得税、个人所得税累计增速分别为-6.1%、-1.7%、-6.0%的情况下，国内消费税累计同比增速高达7.2%。即使前溯至2022年和2023年，消费税年平均增速也高达8.41%，表现出较为明显的增收空间与韧性。充分挖掘消费税增收潜力，对体现“所得能力、消费能力”的消费进行征税，可进一步提升高净值自然人群体的税收贡献，这也是实现党的二十届三中全会部署的“合理调节过高收入的制度体系”的重要基础性制度。因此，“税收增收目标”应成为新一轮财税体制改革中消费税制改革的第二个目标。 目标之三：促进收入来源结构优化与地区收入均衡。由于我国税收收入高度依赖间接税，一方面造成企业税收负担较重，而自然人税收贡献偏弱，导致税收收入来源结构不合理；另一方面，由于货物劳务税偏重生产环节课税，而生产企业的地区间分布不均衡远超消费者地区分布的不均衡，从而导致地区之间收入获取能力的巨大差异。不仅如此，理论分析与实证检验均表明，在国民收入生产、再分配、使用、积累等循环过程中，征税越接近国民收入循环的下游环节，税收对经济效率的损害越小，而优化征税环节的设置，既有助于减少税收对企业经营的损害，又有助于明晰消费者承担“消费税税负”的本质。因此，通过消费税税制要素的优化，尤其是消费税征税环节的合理调整，促进收入来源结构优化与地区收入均衡，应成为新一轮财税体制改革中消费税制改革的第三个目标。 三、消费税税制优化涉及的核心内容 （一）征税范围 与消费税的目标定位密切相关，消费税的征税范围对消费税“税网”的大小起着决定性作用，其广度与深度直接影响消费税“消费调节”与“税收增收”等政策目标的实施效果，是消费税优化中首先涉及的最为重要的核心内容。在国际实践中，消费税征税范围一般涉及过度消费会对人类健康、社会秩序和生态环境等方面造成危害的特殊消费品，不可再生的能源产品及高耗能产品，奢侈品或非生活必需品，奢侈性消费行为，以及具有一定财政意义的消费等。依据征税范围大小，消费税通常可分为有限型消费税、中间型消费税和延伸型消费税三种类型。其中，征税范围较小，且主要限于特殊消费品和不可再生能源产品及高耗能产品的消费税，称之为有限型消费税；而征税范围相对较宽，除涵盖有限型消费税征税范围的商品和特定服务外，还将一些生产、生活资料纳入征收范围者，称之为延伸型消费税。征税范围介于两者之间的则可称为中间型消费税。 （二）征税模式 消费税的征税模式，主要决定着消费税的税种设置方式。一般而言，消费税征收模式可以分为独立综合型、独立分立型、嵌入型和复合型四种类型。其中，独立综合型（简称a型）是指综合设置一个税种，独立征收统一的消费税，并以列举税目的形式明确规定消费税征收范围的征税类型；与此相反，独立分立型（b型）是指对每一类应税消费品或者消费行为分别独立设置税种征税的消费税类型；而嵌入型（c型）是指国家不单独开征消费税，而是在增值税、销售税等广泛征收的税种中，通过高税率或附加税率的方式对特定项目征收消费税的征税类型；复合型则是上述三种模式不同程度并存的模式，具体又包括三种类型：即“a+b”式复合型、“a+c”或“b+c”式复合型与“a+b+c”式复合型。简言之，尽管消费税在征税模式上并无统一规范，但共同之处在于，通过此性质税种的设置，均会形成对部分消费进行特殊调节的征税格局。 （三）税率 消费税的税率，决定着消费税调节力度的大小与消费税收入贡献的多少，是消费税能否发挥其税收功用的关键因素。一般来说，消费税税率可分为从量定额征收和从价定率征收两种方式，并依据课税对象的具体性质，基于税收公平和效率原则分别加以适用，但也有少数场合下会基于财政收入与引导理性消费目的同时适用从价课征和从量课征，即采用复合税率。因此，与增值税中性特征所要求的单一税率不同，差异化税率设计是消费税制的重要特征，并成为保证政府利用消费税实现多维目标的重要抓手。 （四）纳税环节 消费税的纳税环节，决定着消费税的计税依据、税款实现地、税收收入分配与税收征管效率等诸多层面，是推动消费税“促进收入来源结构优化与地区收入均衡”等目标实现的重要抓手。总体而言，特殊消费品的征税环节无外乎进口环节，或生产、批发、零售等环节，而特种服务的征税环节，则为特定服务环节。具体征收环节的选择，与消费税课税对象的特点及消费税定位直接相关。一般而言，消费税实行单一环节课税制，但部分产品出于财政收入与消费调节目的同样可以在生产和零售（批发）环节，即在一个以上的环节实行征税，甚至实行多环节征税。 我国现行消费税收入归属上为中央税。从税制层面来看，现行消费税征收模式为独立综合型；征收环节上，较多选择生产环节征收；征收范围上，仅涉及烟、酒、油等15个税目；税率上，部分税目税率偏低。其中，相对偏窄的征税范围与大量选择在生产环节课征消费税的制度缺陷，导致消费税经济调节能力与财政汲取能力受到制约，亦损害了消费税在地区之间税收收入的均衡性，有必要充分考虑现行经济财政运行状态下对消费税改革的目标定位，并借鉴国际经验积极加以改进。 四、代表性国家消费税制设计比较分析 （一）美日韩三国消费税制征收模式与征收范围 美国消费税征收模式为复合型，征收范围则属于延伸型消费税，依据税收立法原则，主要针对特殊商品、奢侈品、高能耗消费品和不可再生的稀缺资源，以及具有财政意义的消费品等进行征税。具体征税对象包括：烟草产品（包括烟纸、烟管）、酒类产品、污染产品、能源产品、机动交通工具、豪华轿车、投注行为、疫苗、含糖饮料、娱乐设备和枪支弹药等。 日本消费税征收模式属于独立分立型，其征税范围同样属于延伸型消费税，在税收立法原则指导下，其征税对象主要包括烟草产品、酒类产品、不可再生能源产品、高耗能产品以及奢侈性消费行为，除以上产品或服务外，日本还对日用品、糖、扑克牌和木材运送等征收消费税。 与美国相同，韩国消费税征收模式为复合型，征税范围属于延伸型消费税。具体而言，韩国既综合设置“个别消费税”，又分设酒税、交通能源环境税等具有消费税性质的税种。其征税范围同样属于延伸型消费税，征收对象包括：烟类、酒类、能源产品、机动车、高档手表等奢侈消费品，高尔夫球场、老虎机经营场所、赌场、客栈等娱乐场所。此外，韩国还对赛马协会、国家体育促进会或地方汽车比赛团体、斗牛组织等娱乐性团体组织赛事取得的门票收入等征收闲暇税，其性质也属于对特殊消费行为征收的特别消费税。 美日韩三国消费税征税范围的共同特点有二： 一是征收范围较广，均属于延伸型消费税。美日韩三国消费税征收范围均包括过度消费会对人类健康等方面造成危害的特殊消费品，不可再生的能源产品及高耗能产品，奢侈品或非生活必需品，奢侈性消费行为以及适当征税不至于影响大众生活水平的财政意义消费品课税，可见美日韩三国“税网”均较大。其中，奢侈性消费行为方面，美国对博彩征税、日本对狩猎和洗浴征税、韩国对老虎机和赌场征税等。总体上征税范围均相对广泛，财政收入汲取能力相对较强。 二是征收范围凸显消费税“绿色调节”“健康调节”。美日韩均采用消费税制度设计矫正非理性消费，体现“限制性课征原则”“节约性课税原则”。从其现有征收品目的设置来看，首先，消费税均呈现鲜明的“绿色调节”特征。例如，美国征收有害物质税、臭氧损耗税等，日本征收石油液化气税、航空燃料税等，韩国开征交通能源环境税等。同时，为发挥消费税“健康调节”的作用，美日韩三国还征收诸如烟草消费税、酒精饮料消费税、糖税等，引导民众健康生活。 （二）美日韩三国消费税税率比较 美国对烟草产品、机动交通工具、疫苗等既从量定额征税，又从价定率征税；对酒类产品、能源产品和污染产品从量定额征收消费税；对投注等娱乐行为从价定率征收消费税。值得注意的是，美国州烟草税税率差异较大，以香烟（每包20支）的消费税税率为例，密苏里州、弗吉尼亚州、哥伦比亚特区、纽约州税额分别为0.17美元、0.30美元、4.50美元和4.35美元不等。酒类产品消费税依据酒精浓度实行从低到高的从量税。机动车消费税税率设计，有的区分车型及大小，有的区分燃油效率分别适用不同税率。除此之外，有关能源消费税税率设计则根据商品的用途而设置不同税率，以航空燃料为例：商业航空用途4.3美分/加仑，其它航空用途为21.8美分/加仑。 日本对烟草产品、酒类产品、能源产品和特殊服务实行从量定额征收消费税；对机动交通工具则既实行从量征税，又实行从价征税。对酒类产品征收的消费税，与美国相同，日本也根据酒精含量高低设计高低不等的消费税税率。关于能源消费税，则实行汽车使用汽油（包括柴油）时征汽油税，而使用石油液化气时征石油液化气税。机动交通工具消费税税率根据汽车类型、排气量大小、家用与营业用等有所区别。以汽车购置税为例，营业用普通汽车及轻型汽车税率为2%，自家用普通汽车和其他汽车税率为3%，但电动汽车和以煤气为动力的汽车以及二氧化碳排放量低的汽车，日本另设置了优惠税率。 韩国对烟草产品、酒类产品和特殊服务消费既从价定率征税，又从量定额征税；对能源产品实行从量税；对机动交通工具、奢侈品和其他具有财政意义的商品则大多实行从价定率征收消费税。值得一提的是，奢侈性消费是韩国“个别消费税”征税的重要内容，征税范围广泛且税率设计较为复杂，其中，高档手表、高档皮包、珠宝、贵金属制品等适用税率为20%，而赛马场和高尔夫球场则征收从量税，娱乐场所征收从价税，赌场则按照年营业额实行累进从价定率计征消费税。 由于消费税征税对象的选择性和多样性，消费税税率的设计总体上遵循差别课税原则，具有税率灵活性、税负差异性。三国消费税税率特点集中体现为，通过较大的差异化设计使得消费税具有较高的精准化调节能力。 一是税率差异大。不同的国家因应税产品不同，或相同的应税产品因征税目的不同而税率设计存在差异。如美日韩三国的烟草特别消费税，日本实行从量定额计征，美国和韩国既实行从量征税，又实行从价征税。对特殊服务征税，美国从价定率征收，日本从量定额征收，韩国既从价定率征税，又从量定额征税。甚至同一国家对相同的应税产品税率也存在较大的差异，如美国各州烟草消费税税率高低不一。 二是税率设计精细化程度较高。以机动车为例，税率设计有的区分车型及大小，有的区分发动机功率或排气量的大小，有的根据二氧化碳排放量设计，有的则考虑驱动能源的不同实行税收优惠。酒类产品消费税税率设定的一个重要特点是按酒精浓度征税，一般是酒精度越高，税负越重。高污染高耗能产品消费税税率则因商品用途而异，如美国对用于商业用途的航空燃料消费税税率低于其他用途。 （三）美日韩三国消费税纳税环节比较 美国消费税纳税环节涉及进口、生产、零售等环节，其中：进口应税产品以在进口环节征收为主；对烟草产品和酒类产品在生产和零售环节两次课征消费税；污染产品在生产环节征收；能源产品、机动车和奢侈品在零售环节课征消费税；特定服务消费选择在特定服务环节征收。 日本消费税纳税环节涉及进口、生产、批发等环节。其中：进口产品主要在进口环节征税；烟草产品在批发环节征收消费税；酒类产品和能源产品在生产环节征收；机动车消费税选择在生产和零售环节两次课征消费税；对服务的征税，则选择在服务提供环节对消费者征税，以高尔夫球场使用税为例，对高尔夫球场使用者按照高尔夫球场的使用次数从量定额征收，由经营者代收代缴。 与日本相同，韩国消费税纳税环节同样涉及进口、生产、批发、零售和特定服务环节，其中：烟草、酒类、不可再生能源产品和机动车消费税，均在生产环节征收。奢侈品中，对于高档照相机、高档手表、高档地毯和高档家具在生产环节征收消费税；贵重首饰、珊瑚、琥珀、象牙等征收消费税设置在零售环节。娱乐性消费行为在特定服务环节对服务提供者征收，如闲暇税就是对赛马协会、国家体育促进会、地方汽车比赛团体和斗牛组织等娱乐性团体组织赛事取得的门票收入征收。 综合来看，美、日、韩三国纳税环节主要特点是，日本和韩国对国内应税产品以生产环节为主，美国则以零售环节为主；对于应税服务，三国均在服务提供环节征收消费税。具体来说，美国在生产环节对烟、酒和污染产品征收联邦消费税，而在零售环节对烟、酒、能源产品、机动车和奢侈品等征收地方消费税，征税环节总体上以零售环节为主。日本和韩国则对一些国内应税产品均以生产环节为主。对批发与零售环节征收的特别消费税主要包括：一是机动车消费税。如日本的机动车重量税，其机动车辆注册登记后方可正常上路行驶，因而为便于管理，选择在零售或注册环节对车辆征收特别消费税。二是奢侈品消费税。以韩国对珠宝等货物在零售环节征收特别消费税为例，奢侈品通常在专卖店进行销售，零售环节征税可以较好地管控税源。 五、新一轮财税体制改革背景下进一步优化我国消费税制的基本思路 我国消费税为中央税，与美国、日本和韩国延伸型消费税相比，仅包含15个税目，征税范围相对偏窄，税率设计相对简单，这容易导致财政收入能力、税收调节能力不足，从而制约消费税税收功能的充分实现。在新一轮财税体制改革背景下，结合消费税学理，并借鉴国际经验，我国消费税制有必要从以下方面加快改革步伐。 （一）调整消费税征收范围，提升消费税调节功能与增收功能 由于消费税“税网”及其“网眼”的大小，是实现其“消费调节”“税收增收”等目标的重要前提，因此，对我国而言，现阶段其调整优化主要聚焦于重新设定部分高档消费品标准，在将已走入寻常百姓家的消费品从当前税目中调出的同时，将更多奢侈性消费品及消费行为，以及高污染高消耗消费品纳入征收范围。具体而言，一是应考虑将高档家具、高档皮制品、高档地毯及私人飞机等消费品纳入消费税征税范围；同时，将高档酒店、高档俱乐部、高档美容保健服务等作为消费税扩围的重点对象，以逐步形成对高端消费品和高端消费行为的征税。二是基于对不符合绿色消费理念的产品征税已成为主流趋势的现实，在高污染高消耗消费品上，应增加对一次性塑料制品、化学试剂、农药、碳氢化合物、煤炭、天然气等产品的征税，并适当增加与促进绿色低碳相关的应税项目。三是逐渐将数字服务中的电影、音乐、电子书和游戏观看及下载等纳入消费税征税范围，以着力提升消费税调节功能与增收功能。 （二）完善消费税税率与税负设计，强化消费税负外部性矫正效果 对消费税实行差异化税率，是实现其税收目标的重要方式之一。一方面，我国应对同类应税消费品依负外部性程度等标准由低到高设置多档差别税率，优化消费税税率分级。如对烟草产品、酒类产品、机动车、游艇可分别根据尼古丁含量、酒精含量、污染物排放量、排污量和耗油量等设计差别比例税率或差别定额税率，发挥消费税纠正负外部性的职能。另一方面，适当提高税率税负水平，以强化消费税部分品目税率的调节作用。从国际经验看，消费税的税率档次差别较大，且对污染产品、奢侈品等征收的税率较高，对于引导消费、调节收入分配方面的作用较强，我国仍有改进空间。以消耗大量木材资源并给环境带来污染的一次性木质筷子为例，其适用税率仅为5%，据测算，由此增加的税负每双不足二厘，而现行税制中电池和涂料仅征收4%的消费税，明显达不到节约森林资源、节能环保的目的，建议适当提高税负水平。 （三）后移部分商品征收环节，促进收入来源结构优化与地区收入均衡 当前，我国消费税征税环节相对集中于生产环节，尽管征管相对便利高效，但由于税源分布不均，导致地区间财力分布不均衡，且生产环节课税极易形成对企业的现金流约束，不利于企业的健康可持续发展及其社会责任的实际履行，有必要将部分应税消费品后移征收环节。具体来讲，这些税目主要包括鞭炮焰火、摩托车、小汽车、游艇及部分奢侈品或高档消费品等。基本考虑是，鞭炮焰火的零售实行专营或专卖制度，摩托车、小汽车、游艇等实行机动车、船舶的登记管理制度，奢侈品或高档消费品则因为奢侈品和高档消费品在专卖店出售，且购买人通常有较强的票据凭证意识，因而具备在零售环节征税的基本条件。况且，从“金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品”改零售环节征税的实践来看，其运行情况总体良好，可以继续总结成功经验及时加以推广。这些改革，既有助于为企业减负，并促进税收收入来源结构的优化，也有助于为我国消费税从中央税转为中央地方共享税，从而为分税制财政体制的进一步完善，并为地方政府增强地方公共物品供给能力奠定良好的税制基础。 （四）将消费税价税搭配方式由价内税改成价外税，进一步凸显消费税调节功能 在新一轮消费税改革中，为更好地凸显消费税最为重要的“调节”功能，可考虑将消费税由价内税改为价外税。价内税自20世纪50年代从苏联引入，迄今已逾70年，其优点是税负隐于价格之中，随价格实现而实现，有利于组织财政收入，但其缺点是易引致价格与价值的背离，导致价格失真。而在价外税下，税金明确，价税分离，有利于规范税收与价格的关系，并更好地发挥消费税调节消费的作用。因此，在扩大消费税征税范围、提高部分应税商品税率、征税环节后移的同时，通过价税搭配方式的调整，有助于通过对“富人”消费、“成瘾性”消费、“环保性”消费的调节，从而助力消费税改革目标的有效实现。 此外，随着消费税征税范围的扩大与征税环节的后移，消费税纳税群体以及代扣代缴群体范围必然扩大，需要积极总结国内既有的消费税实践经验，以及国外成熟的操作办法，以强化税源管控，避免因税源分散导致税收流失。 （本文为节选，原文刊发于《税收经济研究》2024年第4期。）